營改增后的房地產(chǎn)、建筑企業(yè)不能抵扣進(jìn)項稅金的12種發(fā)票

在房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營改增后，到底哪些增值稅發(fā)票可以抵扣，哪些增值稅發(fā)票不可以抵扣，困擾許多房地產(chǎn)和建筑企業(yè)的財稅負(fù)責(zé)人員，為了消除以上困惑，中國財稅金牌講師肖太壽博士提供階段性研究成果：營改增后的房地產(chǎn)、建筑企業(yè)不能抵扣進(jìn)項稅金的12種發(fā)票。

一、票款不一致的增值稅專用發(fā)票

《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣?！被诖艘?guī)定，票款不一致的不可以抵扣進(jìn)項稅金。

二、“對開發(fā)票”不能抵扣進(jìn)項稅金

（一）對開發(fā)票的涉稅風(fēng)險

所謂“對開發(fā)票”是指一購貨方在發(fā)生“銷售退回”時，為了規(guī)避開紅字發(fā)票的麻煩，由退貨企業(yè)再開一份銷售專用發(fā)票視同購進(jìn)后又銷售給了原生產(chǎn)企業(yè)的行為。

部分納稅人認(rèn)為，用發(fā)票對開這種方法解決“銷貨退回”問題只是等于把這批不符合質(zhì)量要求的貨物又“賣回”了銷貨方，并不造成購銷雙方的稅款流失，因為退貨方已將這張發(fā)票作了賬務(wù)處理，也計提了銷項稅金，不存在少繳或逃繳稅款問題；對于供貨一方來說，也只是拿這張進(jìn)項發(fā)票抵頂了原來應(yīng)計提的銷項稅金，同樣也不存在偷逃稅款的問題。

用發(fā)票對開解決銷貨退回問題，其實質(zhì)是將退貨看作是對銷貨方的一種重新銷售，法律并無禁止，不禁止即視為不違法；二是用發(fā)票對開形式解決銷貨退回問題，從操作目的上看購銷雙方并不存在偷逃稅款的主觀故意，從實質(zhì)上看也不造成稅款流失的客觀結(jié)果。上述納稅人的認(rèn)識是錯誤的。

1、在發(fā)生銷售退回時，如果未按規(guī)定開具紅字專用發(fā)票，實行對開發(fā)票有可能增加稅收負(fù)擔(dān)。

《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十一條規(guī)定：“一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減?！彼?，企業(yè)如果發(fā)生銷貨退回行為，應(yīng)按規(guī)定開具紅字發(fā)票，如果未按規(guī)定開具紅字發(fā)票，重開發(fā)票的增值稅額不得從銷項稅額中抵減，將會被重復(fù)計稅。

2、“對開發(fā)票”將面臨稅務(wù)局的罰款

納稅人如果未能按規(guī)定開具紅字發(fā)票，稅務(wù)機關(guān)在有足夠證據(jù)的情況下，可根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條規(guī)定，未按照規(guī)定開具發(fā)票的，由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正，沒收非法所得，可以并處10000元以下的罰款。有前款所列兩種或者兩種以上行為的，可以分別處罰。違反發(fā)票管理法規(guī)，導(dǎo)致其他單位或者個人未繳、少繳或者騙取稅款的，由稅務(wù)機關(guān)沒收非法所得，可以并處未繳、少繳或者騙取的稅款一倍以下的罰款。

3、沒有貨物往來的發(fā)票對開可能被視為虛開發(fā)票。

《最高人民法院關(guān)于適用〈全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定的若干問題的解釋〉的通知》（法發(fā)[1996]30號）明確，具有下列行為之一的，屬于虛開增值稅專用發(fā)票：一、沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；二、有貨物購銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；三、進(jìn)行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。為了完成總機構(gòu)分配的銷售收入考核指標(biāo)的增值稅專用發(fā)票對開，由于沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)，符合“虛開增值稅專用發(fā)票”的特征，極有可能被認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票，如果情節(jié)嚴(yán)重，還有可能被追究刑事責(zé)任。

4、要多繳納印花稅使企業(yè)增加稅收負(fù)擔(dān)和少繳納企業(yè)所得稅而遭到稅務(wù)稽查風(fēng)險。

《印花稅暫行條例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受購銷合同的單位和個人，是印花稅的納稅義務(wù)人。發(fā)票對開是企業(yè)視為自身新增加了一筆銷售行為，如果書立合同，還需要繳納印花稅，應(yīng)按購銷金額的萬分之三貼花，對比銷貨退回的正常處理，給納稅人增加了不必要的稅收負(fù)擔(dān)。如果不按時繳納，還可能受到處罰。

發(fā)票對開是企業(yè)通過對開發(fā)票，新增加了一筆銷售收入，雖然對增值稅沒有影響，但是影響了企業(yè)所得稅的計算?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定了多種扣除項目，有許多費用扣除項目以銷售收入為基礎(chǔ)。如企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的0.5%，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分準(zhǔn)予扣除。如果企業(yè)按虛增后的銷售收入計算費用扣除，就會造成多扣除，少計應(yīng)稅所得的結(jié)果。

納稅人在將銷售退回變更成銷售虛增銷售收入的同時，也增加了所得稅稅前扣除的費用金額。如果因多計收入而增加的扣除金額被稅務(wù)機關(guān)有證據(jù)證明是人為造假時，稅務(wù)機關(guān)可根據(jù)《稅收征管法》第六十三條規(guī)定，對納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進(jìn)行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，對納稅人進(jìn)行處罰。

（二）控制策略：銷貨退回應(yīng)開具紅字發(fā)票

一般納稅人發(fā)生退貨業(yè)務(wù)應(yīng)按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[2006]156號）第十四條規(guī)定，一般納稅人取得專用發(fā)票后，發(fā)生銷貨退回、開票有誤等情形但不符合作廢條件的，或者因銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓的，購買方應(yīng)向主管稅務(wù)機關(guān)填報《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》?！渡暾垎巍匪鶎?yīng)的藍(lán)字專用發(fā)票應(yīng)經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認(rèn)證。經(jīng)認(rèn)證結(jié)果為“認(rèn)證相符”并且已經(jīng)抵扣增值稅進(jìn)項稅額的，一般納稅人在填報《申請單》時不填寫相對應(yīng)的藍(lán)字專用發(fā)票信息。

二、房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營改增過渡期間的三種不能抵扣進(jìn)項稅金的增值稅專用發(fā)票

（一）營改增前簽訂的材料采購合同，已經(jīng)履行合同，但建筑材料在營改增后才收到并用于營改增前未完工的項目，而且營改增后才付款給供應(yīng)商而收到材料供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票。

（二）營改增前采購的材料已經(jīng)用于營改增前已經(jīng)完工的工程建設(shè)項目，營改增后才支付采購款，而收到供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票。

（三）營改增之前采購的設(shè)備、勞保用品、辦公用品并支付款項，但營改增后收到供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票。

三、房地產(chǎn)、建筑企業(yè)營改增后不能抵扣進(jìn)項稅金的七種特殊增值稅專用發(fā)票

（一）沒有供應(yīng)商開具銷售清單的開具“材料一批”、匯總運輸發(fā)票、辦公用品和勞動保護(hù)用品的發(fā)票。

國稅發(fā)[2006]156號第十二條規(guī)定：一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)可匯總開具專用發(fā)票。匯總開具專用發(fā)票的，同時使用防偽稅控系統(tǒng)開具《銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)清單》，并加蓋財務(wù)專用章或者發(fā)票專用章。因此，沒有供應(yīng)商開具銷售清單的開具“材料一批”、匯總運輸發(fā)票、辦公用品和勞動保護(hù)用品的發(fā)票，不可以抵扣進(jìn)項稅金。

（二）獲得按照簡易征收辦法的供應(yīng)商開具的增值稅發(fā)票

《國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅征收率有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第36號）規(guī)定：一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照3%征收率計算繳納增值稅，同時不得開具增值稅專用發(fā)票。

1、建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料。

2、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含粘土實心磚、瓦）。

3、商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）。

因此，建筑企業(yè)購買的沙、石料，如果是從按照簡易征收辦法的供應(yīng)商采購的，則建筑企業(yè)只能獲得增值稅普通發(fā)票，則不能抵扣進(jìn)項稅金。

（三）購買職工福利用品的增值稅專用發(fā)票

財稅[2013]106號附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十條第（一）項規(guī)定，用于適用簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

（四）發(fā)生非正常損失的材料和運輸費用中含有的進(jìn)項稅金（例如，工地上被小偷偷竊的鋼材、水泥）

財稅[2013]106號附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十條第（二）項規(guī)定，非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運輸業(yè)服務(wù)的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。財稅[2013]106號附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十條第（二）項規(guī)定第（三）項規(guī)定：非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)或者交通運輸業(yè)服務(wù)的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

（五）建筑施工企業(yè)自建工程所采購建筑材料所收到的增值稅專用發(fā)票。

（六）房地產(chǎn)公司開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品，例如商鋪、商場、寫字樓自己持有經(jīng)營，以上開發(fā)產(chǎn)品所耗用的建筑材料和建筑公司提供的建筑勞務(wù)部分的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

（七）獲得的增值稅專用發(fā)票超過法定認(rèn)證期限180天

《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]617號）第一條規(guī)定：增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、（貨物運輸增值稅專用發(fā)票）和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進(jìn)項稅額?；诖艘?guī)定，獲得的增值稅專用發(fā)票超過法定認(rèn)證期限180天不可以抵扣進(jìn)項稅額。