“勞務(wù)派遣服務(wù)”和“人力資源外包服務(wù)”的增值稅核算沒那么難！

營改增后，很多財務(wù)人員對“勞務(wù)派遣服務(wù)”和“人力資源外包服務(wù)”的增值稅核算一直混淆不清。其實，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）一文給與了明確規(guī)定。

一、勞務(wù)派遣服務(wù)

勞務(wù)派遣服務(wù)，派出服務(wù)的員工屬于勞務(wù)派遣公司。

1、一般納稅人

1.1、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的一般納稅人可以選擇一般計稅方法，按照收取的全部價款，依照6%的稅率計算繳納增值稅。

一般納稅人選擇一般計稅方式，可以全額開具專用發(fā)票。

1.2、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的一般納稅人也可以選擇簡易計稅方法，采用差額征稅的方式，以收取的價款，扣除支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利、社保及公積金后的余額為銷售額，依照5%的征收率計算繳納增值稅。

一般納稅人選擇簡易計稅方式，支付給派遣員工的費(fèi)用不得開具專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票，差額部分可以開具專用發(fā)票。

注意的是：勞務(wù)派遣公司以每一個客戶作為一個項目，不同的項目可以選擇不同的計稅方式，但是每一個項目一旦選定計稅方式，不得隨意變更。

案例：某勞務(wù)派遣公司2017年5月份簽約兩個客戶，其中A客戶每月收取費(fèi)用50000元，支付給派遣員工的費(fèi)用46000元；B客戶每月收取費(fèi)用40000元，支付給派遣員工的費(fèi)用為38000元。

該勞務(wù)派遣公司對A客戶采用一般計稅方式，對B客戶采用簡易計稅方式，則，會計處理如下：

針對A客戶的會計處理如下（稅率為6%）：

借：應(yīng)收賬款  A客戶   50000.00

      貸： 主營業(yè)務(wù)收入  一般計稅  47169.81

              應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2830.19

借：主營業(yè)務(wù)成本  一般計稅  46000.00

      貸：應(yīng)付職工薪酬   工資薪金等 46000.00

針對B客戶的會計處理如下（征收率為5%）：

借：應(yīng)收賬款 B客戶   40000.00

      貸：主營業(yè)務(wù)收入  簡易計稅 38095.24

             應(yīng)交稅費(fèi)   簡易計稅         1904.76

借：主營業(yè)務(wù)成本 簡易計稅  36190.48

       應(yīng)交稅費(fèi)   簡易計稅         1809.52

       貸：應(yīng)付職工薪酬    工資薪金等   38000.00

注：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第34號）第三條“企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工支出稅前扣除問題”規(guī)定：

企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出；直接支付給員工個人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

由此可見，企業(yè)接受勞務(wù)派遣，派遣工工資等費(fèi)用支付給勞務(wù)派遣公司，則該派遣工應(yīng)在勞務(wù)派遣公司體現(xiàn)工資薪金；如果派遣工工資等費(fèi)用由用工企業(yè)發(fā)放，則派遣工應(yīng)在用工企業(yè)體現(xiàn)工資薪金。

2、小規(guī)模納稅人   

2.1、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的小規(guī)模納稅人可以按照收取的全部價款，依照3%的征收率計算繳納增值稅，可以全額開具專用發(fā)票。

2.2、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的小規(guī)模納稅人也可以采用差額征稅的方式，以收取的全部價款，扣除支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利、社保及公積金后的余額為銷售額，依照5%的征收率計算繳納增值稅。

小規(guī)模納稅人采用差額征稅的方式核算，支付給派遣員工的費(fèi)用不得開具專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票，差額部分可以開具專用發(fā)票。

按照差額辦法開具發(fā)票方法：通過新系統(tǒng)中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額（全部價款和價外費(fèi)用）和扣除額（支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費(fèi)用），系統(tǒng)自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣。

備注：小規(guī)模納稅人的計稅方式都屬于簡易計稅，小規(guī)模納稅人不存在一般計稅方式。以上兩種處理方式的區(qū)別在于全額征稅還是差額征稅。

二、人力資源外包服務(wù)

納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)繳納增值稅，其銷售額不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金。向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

一般納稅人提供人力資源外包服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法，依照5%的征收率計算繳納增值稅。

人力資源服務(wù)外包企業(yè)天然適用“差額征稅”。

3、一般納稅人

3.1、提供人力資源外包服務(wù)的一般納稅人可以選擇一般計稅方法，以收取的價款，扣除向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金等作為銷售額，依照6%的稅率計算繳納增值稅。

3.2、提供人力資源外包服務(wù)的一般納稅人可以選擇簡易計稅方法，以收取的價款，扣除向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金等作為銷售額，依照5%的征收率計算繳納增值稅。

案例：某人力資源外包服務(wù)公司2017年5月份簽約兩個客戶，其中每月收取A客戶50000元，代發(fā)的工資薪金等支出46000元；每月收取B客戶40000元，代發(fā)的工資薪金等支出為38000元。

該人力資源外包服務(wù)公司對A客戶采用一般計稅方式，對B客戶采用簡易計稅方式，則，會計處理如下：

針對A客戶的會計處理如下（稅率為6%）：

借：應(yīng)收賬款 A客戶  50000.00     

      貸： 主營業(yè)務(wù)收入  一般計稅  47169.81

              應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2830.19

借：主營業(yè)務(wù)成本 一般計稅 43396.23

       應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減） 2603.77

      貸：其他應(yīng)付款  代發(fā)工資薪金等            46000.00

針對B客戶的會計處理如下（征收率為5%）：

借：應(yīng)收賬款 B客戶   40000.00

      貸：主營業(yè)務(wù)收入 簡易計稅 38095.24

             應(yīng)交稅費(fèi)   簡易計稅        1904.76

借：主營業(yè)務(wù)成本 簡易計稅  36190.48

       應(yīng)交稅費(fèi)   簡易計稅         1809.52

       貸：其他應(yīng)付款  代發(fā)工資薪金等   38000.00 

4、小規(guī)模納稅人

小規(guī)模納稅人提供人力資源外包服務(wù)，照收取的價款，扣除向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金等作為銷售額，按照3%的征收率計算繳納增值稅。

注意：小規(guī)模納稅人提供人力資源外包服務(wù)，不存在5%的征收率的問題。

納稅人提供人力資源外包服務(wù)，其代發(fā)工資人員的勞動關(guān)系屬于用工單位，因此不得在人力資源外包服務(wù)公司體現(xiàn)工資薪金。

三、總結(jié)

通過以上分析，我們關(guān)注到：提供勞務(wù)派遣服務(wù)的納稅人，可以全額計算銷項稅額，也可以選擇差額計算銷項稅額；提供人力資源外包服務(wù)的納稅人，只能差額計算銷項稅額，這是二者最大的區(qū)別。

我們用幾句話總結(jié)一下“勞務(wù)派遣服務(wù)”和“人力資源外包服務(wù)”的增值稅核算方法：

a、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的一般納稅人，可以選擇一般計稅方式，全額依照6%的稅率計算繳納增值稅；也可以選擇簡易計稅方式，按照差額征稅的方法，依照5%的征收率計算繳納增值稅；

b、提供勞務(wù)派遣服務(wù)的小規(guī)模納稅人，可以全額按照3%的征收率計算繳納增值稅；也可以采用差額征稅的方法，依照5%的征收率計算繳納增值稅；

c、提供人力資源外包服務(wù)的一般納稅人，可以選擇一般計稅方式，依照6%的稅率，根據(jù)差額計算繳納增值稅；也可以選擇簡易計稅方式，依照5%的征收率，根據(jù)差額計算繳納增值稅；

d、提供人力資源外包服務(wù)的小規(guī)模納稅人，依照3%的征收率，根據(jù)差額計算繳納增值稅。